筆者曾于2018年3月21日在西政資本公眾號發(fā)布的《稅收優(yōu)惠地稅籌運用系列（一）：合伙企業(yè)的納稅分析、稅收優(yōu)惠政策分解暨常規(guī)的稅籌應(yīng)用場景（以個人股權(quán)轉(zhuǎn)讓為例）》中提到，對于個人取得的居間費、咨詢費、財務(wù)顧問費等大額費用可以通過在稅收優(yōu)惠地注冊個人獨資企業(yè)的形式直接取得收入，并在稅收優(yōu)惠政策的適用前提下將綜合稅率（包括增值稅和個人所得稅等全部稅費）控制在5%-9%之間。

自2018年影視行業(yè)的稅收監(jiān)管與整頓拉開序幕以來，國家稅務(wù)總局已開始重點關(guān)注個人獨資企業(yè)、合伙企業(yè)及其投資人所涉核定征收問題。從當前的執(zhí)行口徑來看，除影視行業(yè)被重點監(jiān)控外，高收入人群通過稅收優(yōu)惠地載體享受稅收優(yōu)惠政策的常規(guī)操作未受到實質(zhì)影響。為讓市場各方充分了解高收入人群如何通過該方式實現(xiàn)納稅優(yōu)化，筆者結(jié)合一些省市在招商引資和稅收優(yōu)惠方面的政策作如下介紹與分析，也讓更多的同業(yè)人士對稅收優(yōu)惠地的運用有更深入的了解，亦歡迎各位同行人士隨時溝通與交流。

從新舊個稅法的對比分析來看，高收入群體的工資薪金、勞務(wù)報酬、稿酬、特許權(quán)使用費所得（綜合所得）在新個稅法實行下相關(guān)稅負將在跨越臨界點后大幅增加，為實現(xiàn)高收入群體稅負降低，筆者通過自身的業(yè)務(wù)操作經(jīng)驗，提供以下稅籌操作思路。

舉例：某自然人A擬為企業(yè)B提供勞務(wù)服務(wù)，勞務(wù)報酬為1000萬元，在不考慮其他因素的情況下，按舊個人所得稅法規(guī)定，自然人A應(yīng)納稅額為：1000萬*（1-20%）*40%-7000=319.3萬元，依據(jù)新個人所得稅法規(guī)定：自然人A應(yīng)納稅額為：1000萬*（1-20%）*45%-181920=341.808萬元。因此對于大額收入而言，按照新規(guī)最高要適用高達45%的稅率，稅負成本較大。

（一）稅籌思路及架構(gòu)搭建

基于上述情況，在稅收規(guī)劃上可以由自然人A在稅收優(yōu)惠地設(shè)立個人獨資企業(yè)/合伙企業(yè)，將企業(yè)B直接支付給個人的勞動報酬、稿酬、特許權(quán)使用費所得轉(zhuǎn)換為企業(yè)B與該稅收優(yōu)惠載體之間的業(yè)務(wù)往來，即由稅收優(yōu)惠載體向企業(yè)B提供服務(wù)，該載體收取服務(wù)款項后通過地方相關(guān)政策實現(xiàn)合法合規(guī)節(jié)稅目的，最終將綜合稅負（包含了增值稅及附加、個人所得稅等）控制在5%-9%之間，其基本架構(gòu)如下所示：

（二）注意事項

1.新個稅法反避稅規(guī)則中提到，個人實施其他不具有合理商業(yè)目的的安排而獲取不當稅收利益,稅務(wù)機關(guān)有權(quán)進行稅務(wù)調(diào)整。故在設(shè)立個人獨資企業(yè)時應(yīng)注意經(jīng)營范圍和行業(yè)類別與屆時提供勞務(wù)服務(wù)內(nèi)容的一致性。

2.在選擇設(shè)立載體所在地時，應(yīng)確保當?shù)卣呗鋵嵉轿?，以免屆時發(fā)生變化影響交易進程，具體操作細節(jié)亦歡迎與筆者做進一步交流。

就實務(wù)而言，在稅收優(yōu)惠地設(shè)立載體（個人獨資企業(yè)/合伙企業(yè)）也廣泛用于解決大部分地產(chǎn)、金融等企業(yè)的財稅疑難問題。

（一）業(yè)務(wù)轉(zhuǎn)移方式

在滿足合法合規(guī)和商業(yè)合理性要求的前提下，不少企業(yè)在稅收優(yōu)惠地設(shè)立廣告營銷策劃部、會議展覽服務(wù)部、貿(mào)易服務(wù)部等優(yōu)惠載體（一般為個人獨資企業(yè)），由該載體向交易對手提供商品或勞務(wù)、服務(wù)后享受當?shù)貎?yōu)惠政策。舉例說明：

假設(shè)企業(yè)A主要從事專業(yè)服務(wù)（設(shè)計、法律、管理咨詢等）相關(guān)業(yè)務(wù)，在實際業(yè)務(wù)中企業(yè)A的全部收入都需要開票。若該企業(yè)在扣除所有成本后利潤為500萬，其當年應(yīng)按25%繳納企業(yè)所得稅，即500萬*25%=125萬。

現(xiàn)企業(yè)A的股東（或?qū)嶋H控制人）在稅收優(yōu)惠地設(shè)立個人獨資企業(yè)，將部分業(yè)務(wù)由該載體承接并與相對方簽訂服務(wù)協(xié)議，通過此方式將原有業(yè)務(wù)合理轉(zhuǎn)移到稅收優(yōu)惠載體（綜合稅負在5%-9%之間），從而可實現(xiàn)總體稅負降低的效果。

（二）其他方式

從實務(wù)來看，不少地產(chǎn)、金融公司的交易對手通過在稅收優(yōu)惠地設(shè)立企業(yè)管理、企業(yè)咨詢、營銷策劃等個人獨資企業(yè)/合伙企業(yè)稅收優(yōu)惠載體，由該載體向地產(chǎn)、金融公司提供服務(wù)的形式實現(xiàn)了合理節(jié)稅。

本公眾號“西政資本”于2017年1月13日、1月16日先后發(fā)布了《企業(yè)高管個人所得稅攻略（上）》、《企業(yè)高管個人所得稅攻略（下）》兩篇文章，鑒于新個稅法對企業(yè)高管的個稅規(guī)劃操作無實質(zhì)影響，本文不作贅述。

企業(yè)高管個稅規(guī)劃路徑（具體請查閱上述推文）：

（一）平時工資與全年一次性獎金之間均衡發(fā)放節(jié)稅

（二）讓高管當“網(wǎng)紅”，實現(xiàn)少繳個稅

（三）通過非上市公司股權(quán)回購

（四）工資薪酬所得變?yōu)閯趧?wù)報酬所得

（五）利用稅收洼地稅收返還節(jié)稅

（六）利用解除合同免稅政策

（七）利用合伙企業(yè)特殊稅收政策籌劃

（八）私募股權(quán)行業(yè)特殊的稅收優(yōu)惠

（九）境外稅收洼地方法節(jié)稅

（十）巧用住房公積金、職業(yè)年金、商業(yè)健康保險節(jié)稅

（一）正式引入“居民個人”的概念

 新個人所得稅法第一條明確提出“居民個人”與“非居民個人”的概念，重新界定居民個人和非居民個人的判定標準，由原來的“滿一年”修改為“累計滿一百八十三天”。該規(guī)定與企業(yè)所得稅中“居民企業(yè)”及“非居民企業(yè)”概念相呼應(yīng)。

盡管本次修訂中未提及在計算183天的居住期限是否沿用實施條例中“臨時離境照計不誤”的規(guī)定，不過筆者認為，此次修訂后，“居民個人”判定標準的變化，將使部分人群更易成為中國與其他國家/地區(qū)的“雙重稅務(wù)居民”，合規(guī)壓力將增大，故實施條例中的前述政策是否會保留值得關(guān)注。

（二）分類所得與綜合所得并行的征稅機制

此次修訂最重大的變化之一，就是對居民個人引入“綜合所得”的概念，將原個人所得中的“工資薪金所得、勞務(wù)報酬所得、稿酬所得、特許權(quán)使用費所得”合并為“綜合所得”，實行按年計算、按月（次）扣繳、并匯算清繳。這體現(xiàn)了我國對“居民個人”稅收政策的傾斜，并行的征稅機制具有一定的探索性意義。

（三）擴大扣除項目范圍

新個稅修訂最重大的變化之二表現(xiàn)在擴大“居民個人”扣除項目范圍，這也是稅收法定原則在本次修訂中的重要體現(xiàn)之一。

1.將國務(wù)院財稅部門相關(guān)文件中的社保費和住房公積金扣除項目列入法律條款中，作為“專項扣除”項目。

2.新增“專項附加扣除”項目，包括子女教育、繼續(xù)教育、大病醫(yī)療、住房貸款利息或者住房租金、贍養(yǎng)老人等支出作為專項附加扣除項目。

3.將個人對教育、扶貧、濟困等公益慈善事業(yè)捐贈的稅務(wù)處理上升到法律層面，并增加了全額扣除的立法條款。

扣除項目范圍的擴大，有利于納稅人降低稅負，不過實施專項附加扣除是一次全新的嘗試，為保障納稅人方便納稅，相關(guān)支出得到合理扣除，同時又要體現(xiàn)政策的公平公正，在當前征管條件下稅務(wù)機關(guān)及相門部分如果實現(xiàn)據(jù)實扣除和便捷操作顯得尤為重要。

（四）調(diào)整部分稅率級距     

1.工資薪金所得級距擴大

本次新個稅修訂最受支持的應(yīng)當屬稅率級距的調(diào)整，盡管超額累進稅率相同，但是修訂后的“全年應(yīng)納稅所得額”的月化級距金額與當前工資薪金所得的月度級距金額相比：其中3%、10%和20%稅率適用的級距金額范圍均分別有所擴大， 25%稅率適用的級距金額范圍則有所縮小，而30%、35%和45%稅率適用的級距金額范圍保持不變。

就此而言，對于取得工資、薪金收入的不同收入水平的個人均產(chǎn)生一定減稅效果，但相較而言，個人收入越低，減稅幅度越大，而收入越高，實際減稅幅度越小。

2.勞動報酬所得、稿酬所得、特許權(quán)使用費所得并入綜合所得，統(tǒng)一適用3%-45%的超額累進稅率。

勞務(wù)報酬所得由原來的加成征收合并至綜合所得中，而稿酬所得、特許權(quán)使用費所得也由20%的稅率合并至七級超額累進稅率。就稅率對所得稅影響而言，其作用是非常積極的，筆者以舉例及數(shù)據(jù)方式讓讀者更為直觀了解其中變化。

前提條件：假設(shè)個人A的所得僅包括勞務(wù)報酬所得或稿酬所得或特許權(quán)使用費所得，如果不考慮專項扣除和專項附加扣除的影響，針對新規(guī)后稅收繳納情況如下所示：

3.經(jīng)營所得級距擴大綜合上表所得：對于個人的勞務(wù)報酬所得，月收入約135萬元是一個稅負變化臨界點，月收入如果高于前述臨界點金額，則新法項下的稅負相較于舊個稅法稅負將有所增加；對個人高額稿酬所得與特許權(quán)使用費所得，簡單而言，新法下個人的稅負將增加。

本次修訂將“個體工商戶的生產(chǎn)、經(jīng)營所得”與“對企事業(yè)單位的承包經(jīng)營、承租經(jīng)營所得”稅目合并為“經(jīng)營所得”，同時沿用五級超額累進稅率（5%-35%）。將每一檔稅率適用的所得級距擴大，有利于降低相關(guān)經(jīng)營者的稅負。

（五）首次引入反避稅規(guī)則

第八條 有下列情形之一的，稅務(wù)機關(guān)有權(quán)按照合理方法進行納稅調(diào)整：

（一）個人與其關(guān)聯(lián)方之間的業(yè)務(wù)往來不符合獨立交易原則而減少本人或者其關(guān)聯(lián)方應(yīng)納稅額，且無正當理由；

（二）居民個人控制的，或者居民個人和居民企業(yè)共同控制的設(shè)立在實際稅負明顯偏低的國家（地區(qū)）的企業(yè)，無合理經(jīng)營需要，對應(yīng)當歸屬于居民個人的利潤不作分配或者減少分配；

（三）個人實施其他不具有合理商業(yè)目的的安排而獲取不當稅收利益。

稅務(wù)機關(guān)依照前款規(guī)定作出納稅調(diào)整，需要補征稅款的，應(yīng)當補征稅款，并依法加收利息。

新個人所得稅法取消了國務(wù)院財政部門對“其他所得”規(guī)定征稅的權(quán)力，賦予了稅務(wù)機關(guān)對個人的“納稅調(diào)整”權(quán)，其在構(gòu)建征稅體系中顯示出更強的規(guī)范性、約束性以及操作性。

1.將企業(yè)所得稅領(lǐng)域慣用的轉(zhuǎn)讓定價調(diào)整機制引入到個人所得稅領(lǐng)域中，關(guān)聯(lián)方交易定價不公允的，稅務(wù)機關(guān)有權(quán)調(diào)高應(yīng)稅所得。

2.在CRS（海外金融賬戶信息共同申報準則）機制下，在境外避稅地（如，BVI、開曼、香港等地）設(shè)立無實質(zhì)經(jīng)營內(nèi)容的殼公司的居民個人將面臨中國大陸稅務(wù)機關(guān)的審視和調(diào)查，可能會令相關(guān)個人被查補調(diào)整應(yīng)納稅款。就此而言，擁有海外公司架構(gòu)的高凈值人士應(yīng)重新審視其現(xiàn)有的投資架構(gòu)，增強合規(guī)意識與合規(guī)能力。

3.針對本條第三款，需充分考慮納稅人與稅務(wù)機關(guān)對合理商業(yè)目的的判斷主觀性，在稅務(wù)實踐中該款的適用可能會引發(fā)雙方的博弈。

（六）新增預(yù)扣預(yù)繳和調(diào)整年度匯算清繳要求

因新個稅對征稅項目的劃分、計算方法作出了重大調(diào)整，并引入“實行按年計算、按月（次）扣繳、匯算清繳”程序，必然對扣繳義務(wù)人、納稅人均提出更高的要求。

（七）各部門信息共享

在本次修訂中，將相關(guān)政府部門對稅務(wù)機關(guān)稅收征管業(yè)務(wù)的配合義務(wù)上升到法律層面，政府部門之間的“信息共享”會大幅增強，稅務(wù)機關(guān)能全面掌握納稅人涉稅信息。同時，相關(guān)的登記機關(guān)應(yīng)在辦理不動產(chǎn)轉(zhuǎn)移登記和股權(quán)變更登記時，查驗有關(guān)個人的個人所得稅完稅憑證。這對個人財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓行為的各稅種征收力度更全更強，稅管地位進一步提升。

稅務(wù)籌劃是一項系統(tǒng)工程，應(yīng)從長遠規(guī)劃和整體利益考慮，筆者建議廣大企業(yè)經(jīng)營者需提前改變企業(yè)的經(jīng)營思路，高收入群體也需重視起稅務(wù)籌劃的重要性。

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